A novela do DIFAL

*Por João Paulo Melo

No último dia 28/11, o STF reafirmou a jurisprudência no sentido de que o DIFAL, diferencial de alíquotas, em qualquer de suas modalidades, seria constitucional, inclusive em detrimento das empresas enquadradas no Simples Nacional, desde que dentro dos moldes da Emenda Constitucional 87/2015, todavia algumas ressalvas foram igualmente reafirmadas. Explicamos.

Essa celeuma iniciou quando do julgamento dos Temas 517 e 1093. O primeiro, reconhecida constitucionalidade de qualquer modalidade de DIFAL com base na EC 87/2015, mesmo que se aplicasse às empresas de que trata a LC 123/06 (Simples Nacional). Já o segundo, oriundo da ADI 5469[1], o Excelso reconheceu que essas somente seriam válidas se mediante lei complementar.

Paralelo a isso, após os julgados 517 e 1093, em dezembro de 2021, foi aprovada a LC 190, cuja sanção presidencial veio a ocorrer apenas em 4 de janeiro de 2022, o que deu origem à discussão sobre o início de sua vigência. De um lado, associações da indústria e comércio (contribuintes) defendiam que a cobrança só poderia ser exigida em 2023. Do lado oposto, os Estados apontavam preocupação com a queda na arrecadação sem a cobrança do Difal em 2022, defendendo que essa deveria ocorrer ainda no ano de publicação da LC.

No tocante ao início dos efeitos da LC 190/2022, ficou definido que a lei somente poderia produzir efeitos após 90 dias da data de sua publicação, portanto, a partir de 04/04/2022. Nesse ponto, vitória do fisco, já que os contribuintes pleiteavam que os efeitos viessem a surgir somente em 2023.

Até aqui temos, portanto, que o Diferencial de Alíquotas:

  • Em qualquer de suas modalidades, é constitucional;
  • Pode ser cobrado em detrimento de qualquer porte/enquadramento tributário, inclusive Simples Nacional;
  • Está devidamente amparado pela LC 190/2022.

Todavia, no caso específico de Goiás, o Decreto Estadual 9.104/17 implicou aos contribuintes goianos optantes pelo Simples Nacional, quando na condição de adquirentes de mercadorias destinadas a industrialização, produção rural ou comercialização de outra Unidade Federada, o pagamento da diferença entre a alíquota interna de ICMS utilizada em Goiás e a alíquota interestadual de que trata a Resolução 22 de 1989 do Senado Federal[2], diferença essa amplamente denominada de DIFAL SIMPLES NACIONAL GOIÁS. Essa modalidade particular de Goiás, em que pese contemplada no bojo de modalidades constitucionais do DIFAL, não poderia ter sido instituída e regulada por Decreto, pois que fora do escopo da LC 190/2022, fugindo, portanto, dos limites estabelecidos pelo Tema 1.093.

Agora, também em novembro, o STF também julgou o tema 1.284, a respeito da possibilidade da cobrança de diferencial de alíquota do ICMS (DIFAL) de empresa optante pelo Simples Nacional, estabelecido mediante decreto estadual, processo esse que a parte interessada é justamente o Estado de Goiás que insistia em defender o Decreto do DIFAL SIMPLES NACIONAL GOIÁS.

Ao julgar o referido tema, ficou definido que A cobrança do ICMS-DIFAL de empresas optantes do Simples Nacional deve ter fundamento em lei estadual em sentido estrito, ficando afastada a constitucionalidade da cobrança quando essa basear-se me Decreto[3].

O mérito dessa decisão do Supremo não cabe mais recurso, ou seja, enquanto o Diferencial de Alíquotas das empresas goianas do Simples Nacional, na condição de adquirentes de mercadorias destinadas a industrialização, produção rural ou comercialização de outra Unidade Federada, for regulado somente por decreto, a cobrança é terminantemente inválida.

Eis que agora temos o seguinte sobre o Diferencial de Alíquotas:

  • Em qualquer de suas modalidades, é constitucional;
  • Pode ser cobrado em detrimento de qualquer porte/enquadramento tributário, inclusive Simples Nacional;
  • Está devidamente amparado pela LC 190/2022;
  • No caso específico de Goiás, o DIFAL previsto no Decreto 9.104/17, não pode e nunca pôde ser cobrado desde 2017 e, mesmo com edição de Lei conforme determinado pelo STF, essa não pode ter efeitos retroativos, ou seja, só se aplicará para “frente”.

Nesse sentido, a Assembleia Legislativa do Estado de Goiás (ALEGO), praticamente no mesmo dia do julgamento, às pressas, enviou projeto de Lei para alterar o Código Tributário Estadual para inserir aquilo que até então era baseado somente no Decreto. Com a provação desse PL, no caso específico de Goiás, o DIFAL SIMPLES NACIONAL somente poderá ser exigido e não questionado a partir de 01/01/2024.

Todavia, da decisão do STF ainda cabe recurso para decidir tão somente a modulação dos efeitos da decisão, ou seja, não se sabe se:

  • Todos os contribuintes do Simples Nacional poderão pedir a restituição de tudo aquilo que foi pago a título de DIFAL de 04/2017, com base no Decreto 9.104/17, independentemente de terem ou não ingressado com ação;
  • Se a possibilidade de restituição vai se liminar aos contribuintes que ingressaram com ação;
  • Se a possibilidade de restituição vai se liminar a uma data específica;
  • Haverá permissivo para restituição;
  • Se haverá modulação, ou seja, havendo ou não recurso para modular, o STF pode simplesmente não modular, deixando a decisão sem nenhuma delimitação temporal ou pessoal.

Todos esses pontos ficaram omissos no julgamento do tema 1.284 e certamente serão suscitados pelo Estado de Goiás.

Dito isso, temos as seguintes conclusões e caminhos/possibilidades que podem ser tomadas:

  1. O DIFAL Simples Nacional do Decreto 9.104/17 de Goiás referente aos meses de outubro/2023 (vencimento 10/12) novembro/2023 (vencimento 10/01) e dezembro/2023 (10/02/2024) não precisa ser pago, pois que a Lei ainda não existe e ainda que venha existir não poderá alcançar os referidos meses;
  2. Apurar junto ao seu contador/departamento financeiro tudo que foi pago de DIFAL do Decreto 9.104/17 até setembro/2023 para que seja coordenado o pedido de restituição;
  3. Aos contribuintes que ingressaram com ação questionando o Decreto 9.104/17 e possuíam/possuem depósitos, cujos processos ainda não encerraram (transitaram em julgado) é o caso de aguardar o trânsito em julgado para realizar o levantamento dos depósitos;
  4. Aos contribuintes que ingressaram com ação questionando o Decreto 9.104/17 e não possuíam/possuem depósitos, podem ficar tranquilo que agora o Estado não poderá corar retroativo;
  5. Aos contribuintes que ingressaram com ação questionando o Decreto 9.104/17, que tiveram depósitos, cujos processos tenham eventualmente sido julgados improcedentes com o transito em julgado, deve ser avaliada a possibilidade de Ação Rescisória para que o valor levantado pelo Estado de Goiás seja devolvido ao contribuinte.

Em qualquer dos casos, é altamente recomendável que você empresário do Simples Nacional procure um advogado especialista em tributação de sua confiança para estudo do seu caso particular e orientação do melhor caminho.


[1] Disponível em < http://portal.stf.jus.br/noticias/verNoticiaDetalhe.asp?idConteudo=461128&ori=1 >

[2] Conforme Art. 155, § 2°, inciso IV, da Constituição Federal, cabe ao Senado Federal disciplinar as alíquotas interestaduais no Brasil. Em 19 de maio de 1989, foi estabelecido que as alíquotas seriam de 12% nas operações e prestações interestaduais, exceto quando realizadas pelas regiões sul e sudeste com destino ao Norte, Nordeste, Centro Oeste e Espirito Santo, que seria 7%. A partir de 2013, conforme Resolução 13 do Senado Federal, as alíquotas interestaduais especificamente de produtos importados passaram a ser de 4% em todo país.

[3] Disponível em < https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=6750421&numeroProcesso=1460254&classeProcesso=ARE&numeroTema=1284 >

João Paulo Melo
Advogado Tributarista